Le spese di ospitalità sono qualificate come spese di rappresentanza, tranne nell’ipotesi in cui siano sostenute per ospitare clienti, attuali o potenziali, in occasioni specifiche, all’interno di contesti commerciali ben definiti, quali fiere, mostre, esposizioni, eventi similari e visite aziendali. In tal caso non soggiacciono ai limiti di deducibilità propri delle spese di rappresentanza, ma sono integralmente deducibili. Ai fini Iva,invece, alle spese di ospitalità riconducibili nell’ambito delle spese di rappresentanza si applicherà l’indetraibilità oggettiva (AGENZIA DELLE ENTRATE – Risposta 01 febbraio 2019, n. 22).
La questione sottoposta all’esame dell’Amministrazione finanziaria riguarda la qualificazione o meno come spese di pubblicità delle spese di ospitalità sostenute a favore di alcune categorie di soggetti (vip e testimonial – attori e registi, giornalisti, docenti e studenti di materie cinematografiche e umanistiche, relatori addetti del settore, consulenti esteri), in occasione dello svolgimento di un festival di cinema da parte di un’associazione culturale avente per oggetto sociale lo sviluppo e la diffusione della cultura e della tecnica cinematografica e audiovisiva; essa svolge altresì attività commerciale, rivolta alla gestione di due sale cinematografiche nella città in cui ha sede.
La disciplina delle spese di pubblicità è contenuta nell’articolo 108, comma 1, del TUIR, in cui la possibilità di capitalizzare tali costi e di dedurre i medesimi in un periodo massimo di cinque esercizi è stata sostituita dalla regola di deducibilità integrale nell’esercizio di sostenimento.
In merito alla nozione generale di spese di pubblicità, diversi documenti di prassi hanno individuato l’elemento caratterizzante di tali costi nella circostanza che il loro sostenimento è frutto di un contratto a prestazioni corrispettive, la cui causa risiede nell’obbligo della controparte di portare a conoscenza della generalità dei consumatori, a fronte della percezione di un corrispettivo, l’offerta del prodotto dell’impresa, al fine di stimolarne la domanda sul mercato.
Le spese di rappresentanza, invece, sono quelle sostenute per erogazioni a titolo gratuito di beni o servizi, effettuate con finalità promozionali o di pubbliche relazioni e il cui sostenimento risponda a criteri di ragionevolezza in funzione dell’obiettivo di generare, anche potenzialmente, benefici economici per l’impresa ovvero sia coerente con pratiche commerciali di settore. Sotto il profilo fiscale, le predette spese sono deducibili entro un limite determinato in misura percentuale in relazione all’ammontare dei ricavi della gestione ordinaria.
Inoltre, si ritiene che le spese comunemente definite di ospitalità, caratterizzate dal sostenimento, da parte dell’impresa, di costi per viaggi, vitto e alloggio di determinate categorie di soggetti, sono qualificate come spese di rappresentanza, tranne nell’ipotesi in cui siano sostenute per ospitare clienti, attuali o potenziali, in occasioni specifiche, all’interno di contesti commerciali ben definiti, quali fiere, mostre, esposizioni, eventi similari e visite aziendali.
In tale evenienza, le spese in esame assumono una rilevanza diversa rispetto alle normali spese di rappresentanza, in quanto esse sono strettamente correlate alla produzione dei ricavi tipici dell’impresa; pertanto, le medesime non soggiacciono ai limiti di deducibilità propri delle spese di rappresentanza, ma sono integralmente deducibili, ferma restando l’osservanza delle norme generali sui componenti del reddito d’impresa (art. 109 del TUIR).
Quanto all’individuazione della nozione di cliente attuale o potenziale, sono da considerare tali quei soggetti attraverso i quali l’impresa consegue attualmente i propri ricavi, ovvero i soggetti che possono manifestare un interesse commerciale verso i beni e servizi offerti dalla stessa, ovvero siano i destinatari dell’attività caratteristica esercitata dalla stessa.
Nella fattispecie rappresentata, l’Amministrazione finanziaria ritiene che le spese di ospitalità sostenute nei confronti di tutte le categorie di ospiti non presentino le caratteristiche delle spese di pubblicità.
Ciò detto, per quanto concerne le spese relative al vitto che, come emerge dalla documentazione allegata all’istanza, sono rivolte a tutti i soggetti sopra indicati, si ritiene che debbano essere attratte dal regime delle spese di rappresentanza perché sono sostenute in maniera indistinta sia per i clienti che per altri destinatari.
Le predette spese di ospitalità non possono essere considerate integralmente deducibili in quanto tali soggetti non rientrano nella categoria dei clienti, né attuali né potenziali, come sopra definita.
In merito, invece, alle spese di ospitalità sostenute per la categoria degli addetti ai lavori, queste sono integralmente deducibili, nella misura in cui siano sostenute per partecipanti al Focus in qualità di “buyers”, ovvero di potenziali acquirenti di film all’interno della sezione appositamente dedicata all’interno del Festival.
A diverse conclusioni deve, invece, pervenirsi con riguardo alle spese di ospitalità sostenute per addetti ai lavori qualificabili come agenti, non potendo gli stessi costituire potenziali clienti, per le medesime ragioni sopra esposte per i vip, testimonial, giornalisti e studenti.
Da ultimo, per quanto concerne le spese di ospitalità relative ai consulenti esteri, sul presupposto che i contratti risultino identici a quelli forniti a corredo della presente istanza, dall’esame del campione di contratti allegati si evince che, oltre al compenso monetario, l’istante offre alcuni compensi in natura, quali il volo aereo di andata e ritorno, i trasferimenti da e per l’aeroporto, il soggiorno in hotel e i pasti.
In considerazione di ciò, si ritiene che i predetti oneri concorrono alla formazione della base imponibile IRES (artt. 83 e 109 del TUIR). A tal riguardo, si rammenta che le spese di ospitalità, dal punto di vista del percettore, sono remunerazioni erogate a fronte di prestazioni di servizi rese, ancorché occasionalmente, anche in Italia, da parte del collaboratore non residente.
Con riferimento all’imposta sul valore aggiunto si esclude la detraibilità dell’imposta relativa alle spese di rappresentanza, come definite ai fini delle imposte sul reddito, tranne quelle sostenute per l’acquisto di beni di costo unitario non superiore a euro 50. Ai fini della qualificazione delle spese in oggetto, la disciplina IVA fa espresso rinvio a quanto disposto in materia dal testo unico delle imposte sui redditi.
Per quanto sopra descritto, le spese di ospitalità sostenute dall’Associazione per tutte le categorie di soggetti indicate non sono qualificabili come spese di pubblicità; tuttavia, limitatamente alle categorie diverse dai cd. “buyers”, essendo riconducibili nell’ambito delle spese di rappresentanza, relativamente alle stesse si applicherà l’indetraibilità oggettiva (art. 19-bis1, co. 1, lett. h), d.P.R. n. 633/1972).
Tale limitazione si applica anche con riguardo all’IVA addebitata all’Associazione relativamente alle spese di ospitalità (ad esempio, vitto) sostenute in modo indistinto sia per i clienti che per altri destinatari che, come sopra evidenziato, sono attratte – ai fini delle II.DD. – alle spese di rappresentanza.
Con riguardo, invece, alle spese (alloggio, trasporto) sostenute nei confronti dei soggetti riferibili ai cd. buyers e ai consulenti esteri, si osserva che le stesse, non essendo qualificabili – ai fini delle II.DD – come spese di rappresentanza, ai fini della detraibilità dell’IVA assolta per i predetti acquisti occorrerà tenere conto della natura del servizio acquistato.
In particolare, con riguardo alle spese di alloggio, l’IVA addebitata all’Associazione risulta detraibile sulla base dei principi generali previsti dall’articolo 19 del d.P.R. n. 633 del 1972, nella misura in cui i predetti acquisti risultano inerenti ad operazioni che consentono il diritto alla detrazione.
Con riguardo, invece, alle spese di trasporto si osserva che l’eventuale IVA addebitata all’Associazione non è detraibile ai sensi dell’articolo 19-bis1, comma 1, lettera e), del d.P.R. n. 633 del 1972 secondo cui salvo che formino oggetto dell’attività propria dell’impresa, non è ammessa in detrazione l’imposta relativa a prestazioni di trasporto di persone.
