Con la Risposta all’interpello n. 84/2018, l’Agenzia delle Entrate ha chiarito che non può essere esercitato il diritto di rivalsa previsto nel caso di accertamento di maggiore IVA, per la quale la base imponibile sia riferibile a specifiche operazioni effettuate nei confronti di determinati cessionari o committenti, qualora il cessionario/committente risulti estinto
In materia di imposta sul valore aggiunto (I.V.A.) è riconosciuto il diritto di rivalersi nei confronti dei cessionari di beni o dei committenti di servizi per l’imposta o la maggiore imposta definitivamente accertata e versata, qualora sia possibile attribuire la medesima imposta a specifiche operazioni effettuate nei confronti di determinati cessionari o committenti.
Al fine di esercitare il diritto alla rivalsa dell’IVA pagata a titolo definitivo in sede di accertamento il cedente/prestatore è tenuto ad emettere una fattura (o una nota di variazione IVA in aumento, indicando gli estremi identificativi dell’atto di accertamento che costituisce titolo alla rivalsa). Il documento, quindi, deve essere annotato nel registro delle fatture emesse solo per memoria, perché l’imposta recuperata a titolo di rivalsa non dovrà partecipare alla liquidazione periodica, né essere indicata in una posta a debito nella dichiarazione annuale. In caso di rateazione dell’imposta definitivamente accertata, la rivalsa può essere esercitata in relazione al pagamento delle singole rate.
Il diritto alla detrazione da parte del cessionario/committente è subordinato all’avvenuto pagamento dell’Iva accertata addebitata in via di rivalsa, mediante annotazione del documento integrativo nel registro delle fatture degli acquisti. A tal fine, peraltro, non sono richiesti a carico del cessionario/committente particolari oneri di riscontro dell’avvenuto versamento all’Erario dell’imposta oggetto di accertamento, ma solo gli ordinari doveri di diligenza e cautela in ordine alla verifica della correttezza e regolarità della fattura (o della nota di variazione in aumento) emessa da parte del cedente/prestatore.
Nella fattispecie oggetto di interpello, il cedente/prestatore ha rappresentato l’impossibilità di esercitare il diritto di rivalsa dell’imposta pagata a seguito di definizione dell’accertamento, a causa della cessazione dell’attività di impresa e della perdita dello status di soggetto passivo da parte del cessionario/committente.
Al riguardo, l’Agenzia delle Entrate ha evidenziato che la rivalsa a seguito di accertamento si differenzia da quella ordinariamente prevista poiché ha carattere facoltativo, si colloca temporalmente in epoca successiva all’effettuazione dell’operazione e presuppone l’avvenuto versamento definitivo della maggiore IVA accertata da parte del fornitore. Tali circostanze valgono a rendere “speciale” il diritto di rivalsa da accertamento che, tuttavia, risponde al principio di neutralità sancito dalla disciplina IVA, secondo il quale: alla rivalsa esercitabile dal fornitore soggetto passivo corrisponde il diritto di detrazione esercitabile dell’acquirente soggetto passivo, per cui l’imposta colpisce i consumatori finali e non gli operatori economici.
D’altra parte, precisa l’Agenzia delle Entrate, la rivalsa da accertamento ha natura di istituto privatistico, inerendo non al rapporto tributario, ma ai rapporti interni fra i contribuenti. In caso di mancato pagamento dell’IVA da parte dell’acquirente del bene o del servizio, infatti, l’unica possibilità consentita al fornitore per il recupero dell’IVA pagata all’Erario, ma non incassata, è quella di adire l’ordinaria giurisdizione civilistica.
L’estinzione definitiva del cessionario/committente (cancellazione della società dal registro delle imprese), pertanto, comporta la conseguente perdita della titolarità del rapporto giuridico dedotto in giudizio e, dunque, il diritto di rivalsa, pur astrattamente riconosciuto, deve ritenersi giuridicamente non esercitabile.
In ogni caso, proprio in ragione del principio di neutralità, deve ritenersi esclusa per il cedente/prestatore che abbia versato la maggiore IVA accertata, la possibilità di recuperarla con il meccanismo della detrazione mediante l’emissione di una nota di variazione in diminuzione annotata nel registro delle fatture degli acquisti.
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