Irrevocabilità del regime di esenzione “branch exemption”



Anche se l’opzione per il regime di esenzione, cd. “branch exemption”, è effettuata in sede di dichiarazione dei redditi, non è ammessa la revoca, come se fosse un errore di compilazione della dichiarazione stessa, emendabile mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa. In tal caso, infatti, l’opzione rappresenta una manifestazione di volontà con valore di atto negoziale.

REGIME “BRANCH EXEMPTION”


Attraverso l’opzione per il regime di “branch exemption” un’impresa residente nel territorio dello Stato può optare per l’esenzione degli utili e delle perdite attribuibili a tutte le proprie stabili organizzazioni all’estero. L’opzione è irrevocabile ed è esercitata al momento di costituzione della stabile organizzazione, con effetto dal medesimo periodo d’imposta.
Per effetto dell’opzione, l’impresa indica separatamente nella dichiarazione dei redditi relativa al periodo d’imposta di esercizio dell’opzione, gli utili e le perdite attribuibili a ciascuna stabile organizzazione nei cinque periodi d’imposta antecedenti a quello di effetto dell’opzione. Se ne deriva una perdita fiscale netta, gli utili successivamente realizzati dalla stabile organizzazione sono imponibili fino a concorrenza della stessa. Dall’imposta dovuta si scomputano le eventuali eccedenze positive di imposta estera riportabili.
L’impresa, inoltre, indica separatamente nella dichiarazione dei redditi il reddito della stabile organizzazione.

IRREVOCABILITÀ DELL’OPZIONE


Con il Principio di diritto 28 novembre 2018, n. 13, l’Agenzia delle Entrate chiarisce che attraverso la previsione del vincolo di irrevocabilità, il legislatore, nel rimettere al contribuente la scelta per l’applicazione del regime di esenzione, ha voluto cautelativamente evitare un uso strumentale dello stesso, basato esclusivamente sulle diverse valutazioni di opportunità delle imprese residenti.
Ne deriva che la scelta liberamente esercitata dal contribuente non può essere modificata a seguito di un ripensamento a posteriori sulla base di criteri di convenienza maturati successivamente, mediante la presentazione di una dichiarazione integrativa “a sfavore”, con integrazione dei versamenti dovuti, oltre a interessi e sanzioni.
Ciò in quanto la precisa scelta, esercitata nella dichiarazione dei redditi, di avvalersi del regime di esenzione è espressione di una manifestazione di volontà in relazione alla quale la dichiarazione assume per questa parte il valore di atto negoziale e, pertanto, al pari di qualsiasi altra manifestazione di volontà negoziale, può essere “rettificata” soltanto in presenza di dolo, violenza o errore.
In particolare l’errore, quale vizio della volontà, deve possedere i requisiti della rilevanza e dell’essenzialità e non deve cadere sui “motivi” della scelta, vale a dire sulle mere finalità che hanno indotto il contribuente a porre in essere un determinato comportamento.
Secondo l’orientamento della giurisprudenza, peraltro, ai fini dell’emendabilità della dichiarazione recante l’indicazione di dati riferibili a espressione di manifestazione di volontà negoziale, quale è l’esercizio della facoltà di opzione, l’errore non deve cadere sui motivi, ovvero sulla diversa valutazione della convenienza fiscale, della scelta operata dal contribuente in sede di dichiarazione, sulla base di elementi sopravvenuti o comunque successivi a tale momento, e deve inoltre possedere i requisiti della rilevanza e dell’essenzialità, nonché della riconoscibilità da parte dell’amministrazione finanziaria, quale destinataria di detta manifestazione di volontà.
Ne consegue che la presentazione di una dichiarazione integrativa “a sfavore”, con integrazione dei versamenti dovuti, volta a ripristinare, con efficacia ex tunc, la modalità ordinaria di tassazione degli utili e delle perdite della branch estera fin dal momento della sua costituzione, con neutralizzazione di qualsiasi effetto benefico eventualmente derivante dall’opzione, non configura la correzione di un errore, ma integra di fatto la revoca di una volontà negoziale validamente manifestata in precedenza, ipotesi questa che, alla luce del contesto normativo, giurisprudenziale e di prassi sopra delineato, non è riconducibile al principio di emendabilità della dichiarazione.






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