Chi ritiene erroneamente di avere i requisiti per beneficiare del regime forfetario ed emette fatture, per la sua attività, senza addebitare l’Iva e senza esporre la ritenuta d’acconto dovrà rettificare gli errori commessi. (AGENZIA DELLE ENTRATE – Risposta 26 novembre 2019, nn. 499 e 500).
Il regime forfetario è destinato agli operatori economici di ridotte dimensioni. Possono accedere al regime forfetario sia i contribuenti che iniziano una nuova attività di impresa, arte o professione e presumono di conseguire ricavi o compensi non superiori a 65.000 euro, sia coloro che già sono in attività e, nell’anno precedente all’applicazione del regime forfetario, hanno conseguito ricavi o compensi entro la soglia indicata. Chi applica il regime forfetario beneficia di una serie di semplificazioni contabili, tra le quali, per quel che qui rileva, la possibilità di non esercitare la rivalsa ai fini Iva e di non essere soggetti alla ritenuta d’acconto.
Nei due casi esaminati dall’Amministrazione finanziaria l’istante, nei primi mesi dell’anno 2019, ritenendo erroneamente di avere i requisiti per beneficiare del regime forfetario, ha quindi emesso quattro fatture, per la sua attività, senza addebitare l’Iva e senza esporre la ritenuta d’acconto.
Tale errore può essere rettificato adottando una delle seguenti modalità:
a) emettendo e trasmettendo al committente note di variazione in aumento, ad integrazione delle fatture originarie, addebitando a titolo di rivalsa l’Iva da versare all’erario ed esponendo la ritenuta d’acconto;
b) emettendo e trasmettendo al committente note di variazione in diminuzione a storno delle fatture originarie ed emettendo nuove fatture, in sostituzione delle precedenti, addebitando a titolo di rivalsa l’Iva da versare all’erario ed esponendo la ritenuta d’acconto.
Tanto premesso, l’istante, in base a quanto riferito sommariamente nell’istanza, sembra avere correttamente adottato la soluzione sub b) e, conseguentemente, il rifiuto della cliente non sembra trovare una giustificazione nella normativa tributaria.
Con specifico riferimento alla ritenuta d’acconto sussiste l’onere del versamento della ritenuta d’acconto a carico del sostituto d’imposta. In proposito, le sezioni unite della Corte di cassazione hanno chiarito che nel caso in cui il sostituto ometta di versare le somme, per le quali ha però operato le ritenute d’acconto, il sostituito non è tenuto in solido in sede di riscossione, atteso che la responsabilità solidale è espressamente condizionata alla circostanza che non siano state effettuate le ritenute.
Alla luce del principio recentemente espresso dalle sezioni unite, si deve ritenere che, in presenza di omesso versamento della ritenuta da parte del sostituto d’imposta, la responsabilità solidale del sostituito vada esclusa qualora sia documentato che quest’ultimo l’ha effettivamente subita.
Peraltro, anche in assenza della certificazione rilasciata dal sostituto, il sostituito può scomputare dall’imposta sul reddito delle persone fisiche le ritenute subite sui redditi di lavoro autonomo o d’impresa, a condizione che “sia in grado di documentare l’effettivo assoggettamento a ritenuta”.
Tale posizione interpretativa è stata avallata anche dalla giurisprudenza di legittimità, la quale ha enunciato il seguente principio di diritto: “In tema di imposte sui redditi, ai fini dello scomputo della ritenuta d’acconto, l’omessa esibizione del certificato del sostituto d’imposta attestante la ritenuta operata non preclude al contribuente sostituito di provare la ritenuta stessa con mezzi equipollenti, onde evitare un duplice prelievo”.
Nel caso in esame, tuttavia, in base a quanto riferisce l’istante, la cliente non ha operato la ritenuta, posto che ha rifiutato le note di variazione in diminuzione emesse a storno delle fatture originarie, nonché le nuove fatture su cui è stata esposta la ritenuta d’acconto. Conseguentemente, non avendo subito le ritenute a titolo di acconto, l’istante non può vantare alcun credito ai fini dell’imposta sul reddito.
Con specifico riferimento all’Iva addebitata a titolo di rivalsa, il soggetto passivo che effettua una cessione di beni o una prestazione di servizi imponibile e versa l’imposta all’erario, ha l’obbligo di addebitare la relativa imposta a titolo di rivalsa al proprio cessionario/committente. L’esercizio della rivalsa trova concreta applicazione attraverso l’addebito dell’Iva nella fattura. L’addebito dell’imposta in fattura, a titolo di rivalsa, consente all’acquirente del bene o al committente del servizio – se soggetto passivo d’imposta – di esercitare la detrazione dell’Iva corrisposta. Si realizza quindi la piena corrispondenza tra la somma dovuta all’erario dal fornitore e quella ammessa in detrazione in capo al soggetto acquirente.
Dal compimento dell’operazione imponibile discendono, quindi, tre rapporti che, pur essendo collegati, non interferiscono tra loro, ovvero:
1. tra l’Amministrazione finanziaria e il cedente/prestatore, relativamente al pagamento dell’imposta;
2. tra il cedente/prestatore ed il cessionario/committente, in ordine alla rivalsa;
3. tra l’Amministrazione finanziaria ed il cessionario/committente, per ciò che attiene alla detrazione dell’imposta assolta in via di rivalsa.
Tuttavia, l’effettiva riscossione del credito Iva da parte del cedente/prestatore è ininfluente ai fini del funzionamento del meccanismo dell’imposta. L’obbligo di riversare all’erario l’Iva indicata in fattura sorge, comunque, al momento dell’emissione della fattura indipendentemente dal saldo della medesima, che potrebbe essere effettuato in un momento successivo o addirittura non avvenire affatto.
Ciò in quanto, in materia di Iva il rapporto tributario pubblicistico, sia per quanto riguarda la debenza che per quanto concerne la misura dell’imposta, si instaura esclusivamente tra il cedente/prestatore – unico soggetto passivo dell’imposta – e l’Amministrazione finanziaria.
Diversamente, come affermato dalla Corte di cassazione la rivalsa si effettua sulla base di un rapporto di natura non tributaria, ma privatistica, autonomo rispetto al rapporto tributario che lega il cedente/prestatore e l’Amministrazione finanziaria.
Conseguentemente, la possibilità di recuperare l’Iva, correttamente versata all’erario dall’istante in seguito ad emissione delle nuove fatture ed addebitata a titolo di rivalsa, ma non versata dal committente, non trova soluzione nel sistema fiscale, salvo che non si proceda con una procedura esecutiva individuale rimasta infruttuosa.
